Steuerentlastung an der Quelle: VwGH zum Nachweis der Ansässigkeit mittels ZS-QU 1 und ZS-QU 2

Die formelle Nachweisführung hinsichtlich der Ansässigkeit für die Entlastung an der Quelle gemäß der DBA-Entlastungsverordnung sorgt oft für Diskussionen bei Außenprüfungen. Nach Ansicht der Finanzverwaltung setzt die Anwendung der DBA-Entlastungsverordnung zwingend die Vorlage der Formulare ZS-QU 1 oder ZS-QU 2 voraus, mit denen von den ausländischen Steuerverwaltungen die Ansässigkeit bestätigt wird. Häufig stellt sich die Frage, ob alternativ zu diesen Formularen eine andere Nachweisführung zulässig ist. Nach der jüngeren Rechtsprechung des VwGH ergibt sich aus der Entlastungsverordnung nicht, dass eine Ansässigkeitsbescheinigung ausschließlich unter Verwendung der genannten Vordrucke erfolgen kann (VwGH 9. Oktober 2024, Ra 2023/15/0066).

• Der Revisionswerber bietet im Rahmen seines Unternehmens Seminare für Management-, Verkaufs- und Führungsstrategien an.
• Bei diversen Seminaren wurde MN, der in der Schweiz wohnhaft war, als Vortragender beschäftigt.
• Im Rahmen einer Außenprüfung wurde festgestellt, dass die Leistungen des MN beim Revisionswerber der Abzugsteuer gemäß § 99 EStG unterliegen, wobei nach Ansicht der Prüfer mangels Vorlage von Ansässigkeitsbescheinigungen in Form eines Formulars ZS-QU 1 die DBA-Entlastungsverordnung nicht anwendbar war.
• An den Revisionswerber wurden Haftungsbescheide für die Abzugsteuer erlassen, gegen die der Revisionswerber Beschwerden einbrachte.

Das BFG bestätigte die Ansicht der Finanzverwaltung, wonach im gesamten Verfahren keine Ansässigkeitsbescheinigung vorgelegt wurde und mangels Erfüllung sämtlicher Formalanforderungen eine Entlastung an der Quelle nicht zulässig sei. Die Abkommensberechtigung des ausländischen Einkünfteempfängers könne dem Grunde nach durch eine von der ausländischen Steuerverwaltung ausgestellte Ansässigkeitsbescheinigung unter Verwendung der Vordrucke ZS-QU 1 (für natürliche Personen) oder ZS-QU 2 (für juristische Personen) glaubhaft gemacht werden. Das BFG wies darauf hin, dass nach der in der Literatur vertretenen Ansicht unter Umständen auch eine gleichwertige Beweisurkunde ausreiche. Nach Ansicht des BFG wurde aber kein gleichwertiger Nachweis vorgelegt, aus dem hervorgehe, dass der schweizerischen Abgabenbehörde, die von MN in Österreich erzielten Einkünfte bekannt seien. Im BFG-Verfahren wurde eine Bestätigung der schweizerischen Steuerbehörde über die Einkommensteuerpflicht des MN in der Schweiz und somit zum Nachweis der Ansässigkeit in der Schweiz vorgelegt.

Der VwGH hielt Folgendes fest:

• Es liegen Vortragstätigkeiten vor, für die ein Steuerabzug gemäß § 99 EStG vorgesehen sei.
• Nach innerstaatlichem Recht könne eine Einbehaltung und Abfuhr der Steuer nur unterbleiben, wenn alle Voraussetzungen der DBA-Entlastungsverordnung für eine Entlastung an der Quelle erfüllt sind.
• Aus § 2 Abs. 1 der Verordnung ergäbe sich, dass die Abkommensberechtigung des Empfängers der Einkünfte (= MN) durch eine von der ausländischen Steuerverwaltung ausgestellte Ansässigkeitsbescheinigung unter Verwendung der Vordrucke ZS-QU 1 und ZS-QU 2 glaubhaft gemacht werden könne.

Nach der expliziten Aussage des VwGH ergibt sich aus § 2 Abs. 1 der DBA-Entlastungsverordnung nicht, dass eine „Ansässigkeitsbescheinigung ausschließlich unter Verwendung der genannten Vordrucke erfolgen kann“. Insofern vertritt der VwGH nicht die enge Rechtsansicht der Finanzverwaltung und des BFG.

Allerdings konnte es nach den Ausführungen des VwGH im konkreten Fall schon deshalb dahinstehen, „ob die Ansässigkeit des ausländischen Einkünfteempfängers […] auch durch andere gleichwertige Unterlagen als durch eine Ansässigkeitsbescheinigung nachgewiesen werden kann […], weil das Bundesfinanzgericht die Feststellung getroffen hat, dass auch andere gleichwertige Beweismittel nicht vorgelegt wurden“. Daher liefert der VwGH leider keine Anhaltspunkte, welche Unterlagen als gleichwertige Beweismittel anzuerkennen wären.

Im Verfahren vor dem BFG wurde eine Bestätigung der schweizerischen Steuerbehörde über die Einkommensteuerpflicht des MN in der Schweiz vorgelegt und vom BFG zur Nachweisführung über dessen Abkommensberechtigung als nicht ausreichend anerkannt.

Der VwGH stellt explizit fest, dass für die Anwendbarkeit der DBA-Entlastungsverordnung eine Ansässigkeitsbescheinigung nicht nur unter Verwendung der Vordrucke ZS-QU 1 und ZS-QU2 erfolgen kann. Jedoch liefert der VwGH keine Anhaltspunkte, welche Unterlagen als gleichwertige Beweismittel anzuerkennen wären. Auf die im Verfahren vorgelegte Bestätigung der schweizerischen Steuerbehörde über die Einkommensteuerpflicht des MN in der Schweiz geht der VwGH nicht ein.

Zum Thema des Nachweises der Ansässigkeit und Entlastung an der Quelle ist zurzeit ein weiteres Verfahren beim VwGH anhängig. Es gilt daher weiterhin zu beobachten, ob sich der VwGH in diesem Verfahren zu den Anforderungen an alternative Nachweise äußert.

Bis auf Weiteres ist es jedenfalls empfehlenswert, ausschließlich die Vordrucke ZS-QU 1 bzw. ZS-QU 2 für den Nachweis der Ansässigkeit zu verwenden, um jegliche Formaldiskussionen zu vermeiden.

Stefan Papst

Sarah Stadik