Por: Carlos Pérez Gómez, Socio de Controversia en Precios de Transferencia, Antonio Ramírez, Socio de Controversia en Precios de Transferencia, y Roberto Bórquez, Gerente Senior de Controversia en Precios de Transferencia de KPMG México
A más de 25 años de la publicación de las disposiciones reglamentarias en materia de precios de transferencia (PT), las y los contribuyentes tienen hoy una noción clara de la documentación necesaria para cumplir adecuadamente con la normativa en México.
De igual forma, las firmas de auditoría y las personas especialistas en la materia comprenden la importancia de priorizar el valor de mercado de las transacciones; por ello, una vez concluido cada ejercicio fiscal, se debe demostrar que éstas cumplen con el principio de plena competencia, tal como harían terceros independientes en situaciones comparables.
No obstante, aún existen conceptos cuya forma de documentación no es del todo clara para efectos de demostrar su adecuado cumplimiento. En particular, destacan los servicios entre empresas del mismo grupo, como los llamados cargos corporativos o gastos a prorrata.
En términos generales, estos cargos se aplican cuando oficinas centrales o corporativos asignan gastos a sus subsidiarias mediante una fórmula predeterminada. En algunos casos, dicha fórmula no considera si el servicio fue efectivamente prestado o si se trató de una extensión de este. Por ello, a veces es necesario comprobar si los cargos derivan de una llave de asignación razonable y si esta refleja el alcance real de los servicios prestados por la oficina central.
La Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) establece en su Artículo 28, fracción XVIII, que los pagos efectuados a residentes en el extranjero hechos a prorrata no serán deducibles. Sin embargo, sí se permite la deducción entre una oficina central y su establecimiento permanente (EP), siempre que ambos residan en países con tratado para evitar la doble tributación y cuenten con un acuerdo amplio de intercambio de información.
Es importante destacar el creciente uso de centros de costos en empresas multinacionales. Es común que los corporativos asignen a sus subsidiarias gastos relacionados con centros de servicios, soporte, investigación y desarrollo (I+D), tecnologías de la información (TI), entre otros.
En ocasiones, los cargos efectuados a contribuyentes en México por partes relacionadas en el extranjero se realizan con base en una fórmula de prorrata, por ejemplo, utilizando ventas como llave de asignación. Cuando dicha base no guarda una correlación lógica con el servicio recibido (o cuando no se presta el servicio de manera directa a la subsidiaria), el gasto puede considerarse no estrictamente indispensable y, por tanto, no deducible. Ello no por la forma del cargo en sí, sino porque no existe una contraprestación real.
Por otro lado, cuando sí existe una fórmula que refleja adecuadamente los servicios prestados a la entidad en México y su alcance, las autoridades fiscales han emitido lineamientos específicos para permitir la deducción de estos gastos. Entre ellos destaca la regla 3.3.1.27. de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) vigente, la cual establece los requisitos para acreditar su deducibilidad. Para ello, es indispensable producir y conservar la totalidad de la información señalada en la regla.
En auditorías de PT o revisiones de impuesto sobre la renta (ISR), las autoridades fiscales verifican los pagos realizados al extranjero. Si consideran que un pago por servicios o reembolsos parece haberse realizado a prorrata, la deducción será negada conforme a la LISR, a menos que la o el contribuyente demuestre, mediante documentación sólida, el cumplimiento total de los siguientes puntos:
- Que los pagos se realizaron como lo hubieran hecho terceros independientes
- Que los servicios fueron efectivamente prestados
- Que no se trata de servicios duplicados
- Que la entidad no podría realizarlos por sí misma
- Que existe un beneficio para la entidad en México
Un análisis de las resoluciones emitidas por el Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA) muestra cuatro precedentes relacionados con pagos a prorrata. Dos de ellos, de 2005 y 2006, determinan que no existe trato discriminatorio hacia los pagos realizados a residentes en el extranjero a título prorrateado, siempre que no se trate de partes relacionadas. En dichos casos, el TFJA consideró que los pagos no respetaban el principio de plena competencia, y rechazó su deducción.
Las otras dos resoluciones, de 2010 y 2011, concluyen que negar la deducción de pagos realizados a partes relacionadas extranjeras viola la cláusula de no discriminación establecida en el Artículo 22 del modelo de convenio tributario, siempre que el contribuyente demuestre que los pagos cumplen con el principio de plena competencia.
Por todo lo anterior, es fundamental que las y los contribuyentes en México que reciban cargos de partes relacionadas en el extranjero preparen, mantengan y actualicen la documentación soporte requerida por la legislación. Esto resulta especialmente relevante cuando se trata de servicios o reembolsos de gastos asignados con una fórmula, pues podrían clasificarse como gastos a prorrata y, por lo tanto, estar sujetos a un escrutinio especial para efectos de su deducibilidad.
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